Approfondimenti

Mance: la tassazione sostitutiva come regime naturale di tassazione

Pubblicato il da Roberto Steinhaus

Con la circolare n. 26/E/2023 del 29 agosto 2023, l’Agenzia delle Entrate fornisce i chiarimenti interpretativi in tema di tassazione delle mance percepite dal personale impiegato nelle strutture ricettive e negli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande e di trattamento integrativo speciale previsto per i lavoratori del settore turistico, ricettivo e termale. Si tratta del nuovo regime di tassazione sostitutiva che si applica a mance elargite dai clienti ai lavoratori a mero titolo di liberalità, anche attraverso l’utilizzo di strumenti di pagamento elettronici, che costituiscono redditi di lavoro dipendente e, salva espressa rinuncia scritta del lavoratore, sono soggette, a opera del sostituto d’imposta, a una tassazione sostitutiva dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e delle addizionali regionali e comunali, con l’aliquota del 5 per cento, entro il limite del 25 per cento del reddito percepito nell’anno per le relative prestazioni di lavoro.

 

 

In data 29 agosto 2023 ha infatti pubblicato la circolare n. 26/E/2023 avente ad oggetto “Chiarimenti interpretativi in tema di tassazione delle mance percepite dal personale impiegato nelle strutture ricettive e negli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande (articolo 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197) e di trattamento integrativo speciale previsto per i lavoratori del settore turistico, ricettivo e termale (articolo 39-bis del decreto legge 4 maggio 2023, n. 48)”.

È utile ricordare che con l’art. 1, commi da 58 a 62, della Legge n. 197/2022 (Legge di Bilancio 2023) è stata introdotta un’imposta sostitutiva del 5% sulle mance destinate dai clienti ai lavoratori delle strutture ricettive e degli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande di cui all’art. 5 della Legge 287/1991.

Nello specifico, i commi in questione prevedono, a determinate condizioni, una tassazione sostitutiva in relazione alle somme elargite dai clienti, a titolo di liberalità (c.d. mance) e corrisposte sia in contanti sia attraverso mezzi di pagamento elettronici, ai lavoratori del settore privato, impiegati nelle strutture ricettive e negli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande di cui all’art. 5 della Legge 25 agosto 1991, n. 287.

Ambito soggettivo

L’Agenzia delle Entrate evidenzia che il regime di tassazione agevolata in parola trova applicazione con esclusivo riferimento alle mance percepite dai lavoratori, del settore privato, delle strutture ricettive e degli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande.

Il nuovo regime di tassazione sostitutiva in esame si applica alle mance percepite dai lavoratori del settore privato delle strutture sopra indicate, che risultino “titolari di reddito di lavoro dipendente di importo non superiore a euro 50.000” e che non abbiano rinunciato per iscritto alla facoltà di optare per la tassazione sostitutiva.

In sostanza i requisiti soggettivi per l’applicazione del regime sostitutivo sono sostanzialmente tre:

    • titolarità di un rapporto di lavoro nel settore privato in uno specifico comparto economico;
    • percezione nell’anno precedente di redditi di lavoro dipendente non superiori a 50.000 euro, anche se derivanti da più rapporti di lavoro con datori di lavoro diversi;
    • assenza di una rinuncia scritta alla tassazione sostitutiva.

Ambito oggettivo

Quali sono i redditi da considerare per calcolare la soglia di reddito ai fini dell’accesso del beneficio?

A questo dubbio l’agenzia delle Entrate ha risposto chiarendo che “quando si fa riferimento alle prestazioni di lavoro rese nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione si intendono quelle prestazioni di lavoro del settore privato rese sia presso le strutture ricettive sia presso gli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande di cui all’art. 5 della Legge n. 287 del 1991”.

Si tratta dunque dei lavoratori del comparto turistico, alberghiero e ristorazione ossia degli esercizi, con esclusivo riferimento al settore privato, che sono così identificati:

  1. esercizi di ristorazione, per la somministrazione di pasti e di bevande (ristoranti, trattorie, tavole calde, pizzerie, birrerie ed esercizi similari);
  2. esercizi per la somministrazione di bevande (bar, caffè, gelaterie, pasticcerie ed esercizi similari);
  3. esercizi in cui la somministrazione di alimenti e di bevande viene effettuata congiuntamente ad attività di trattenimento e svago, in sale da ballo, sale da gioco, locali notturni, stabilimenti balneari ed esercizi similari;
  4. esercizi di cui alla lett. b), nei quali è esclusa la somministrazione di bevande alcooliche di qualsiasi gradazione.

In riferimento alla determinazione del requisito reddituale di applicazione della norma in commento, e considerato che il comma 62 fa riferimento ai titolari di “reddito di lavoro dipendente”, e pertanto, l’Agenzia ritiene che, ai fini del calcolo del limite reddituale previsto, debbano essere inclusi tutti i redditi di lavoro dipendente conseguiti dal lavoratore, compresi quelli derivanti da attività lavorativa diversa da quella svolta nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione.

Il limite reddituale di 50.000 euro è riferito al periodo d’imposta precedente a quello di percezione delle mance da assoggettare a imposta sostitutiva, così come specificato nella Relazione tecnica alla Legge di Bilancio 2023 e che, ai sensi dell’art. 51, comma 1, del TUIR, si considerano percepiti nel periodo d’imposta anche le somme e i valori corrisposti entro il 12 gennaio del periodo d’imposta successivo a quello a cui si riferiscono (c.d. principio di cassa allargato).

Ai fini della verifica del limite reddituale la circolare rinvia ai chiarimenti resi, per quanto compatibili, con la circolare del 15 giugno 2016, n. 28/E, paragrafo 1.1.2 che, tra i redditi, include oltre a quelli di lavoro dipendente conseguiti nell’anno precedente a quello di applicazione dell’agevolazione, anche se derivanti da più rapporti di lavoro, i seguenti:

  • le pensioni di ogni genere e gli assegni di cui all’art. 49, comma 2, del TUIR, equiparate ai redditi di lavoro dipendente dal medesimo art. 49 del TUIR;
  • il reddito soggetto a tassazione ordinaria;

Dalla determinazione del limite devono essere esclusi eventuali redditi di lavoro assoggettati a tassazione separata.

  • le retribuzioni corrisposte ai lavoratori dipendenti impegnati all’estero, anche se non assoggettate a tassazione in Italia;
  • i redditi di lavoro dipendente prodotti all’estero da soggetti residenti, assoggettati a tassazione in Italia ai sensi dell’art. 51, comma 8-bis, del TUIR, sulla base dell’ammontare convenzionale ivi previsto;
  • la quota maturanda di TFR richiesta dal lavoratore e liquidata in busta paga.

Infine nella circolare è chiarito che entrano nel computo della soglia reddituale le somme assoggettate, nel precedente periodo d’imposta, alla tassazione sostitutiva delle mance.

A tale proposito, la circolare nelle note ricorda che l’art. 51, comma 1, del TUIR stabilisce che:

“il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro”.

Con la circolare del 23 dicembre 1997, n. 326 (paragrafo 2.1.), è stato chiarito che, in quanto riconducibili al rapporto di lavoro, le mance sono soggette a tassazione nella integrale misura corrisposta.

Tale interpretazione è stata poi ribadita dalla Corte di Cassazione che, nel confermare l’interpretazione resa con la citata circolare n. 326/1997, ha formulato il seguente principio di diritto in tema di reddito di lavoro dipendente “le erogazioni liberali percepite dal lavoratore dipendente, in relazione alla propria attività lavorativa, tra cui le cosiddette mance, rientrano nell’ambito della nozione onnicomprensiva di reddito fissata dall’art. 51, primo comma, del D.P.R. n. 917/1986, e sono pertanto soggette a tassazione” (cfr. ordinanza n. 26512/2021).

L’Agenzia delle Entrate chiarisce che la tassazione sostitutiva è il regime naturale di tassazione delle mance, alle condizioni indicate, essendo possibile l’applicazione dell’ordinario regime di tassazione solo in caso di rinuncia scritta del lavoratore.

Modalità applicative

Da quanto evidenziato sin qui emerge chiaramente che, come previsto dal comma 58, le mance elargite dai clienti ai lavoratori a mero titolo di liberalità, anche attraverso l’utilizzo di strumenti di pagamento elettronici, costituiscono redditi di lavoro dipendente e, salva espressa rinuncia scritta del lavoratore, sono soggette, a opera del sostituto d’imposta, a una tassazione sostitutiva dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e delle addizionali regionali e comunali, con l’aliquota del 5 per cento, entro il limite del 25 per cento del reddito percepito nell’anno per le relative prestazioni di lavoro.

La base di calcolo cui applicare il 25 per cento, come anticipato, è costituita dalla somma di tutti i redditi di lavoro dipendente percepiti nell’anno per le prestazioni di lavoro rese nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione, ivi comprese le mance, anche se derivanti da rapporti di lavoro intercorsi con datori di lavoro diversi.

L’Agenzia delle Entrate ritiene che il limite annuale del 25 per cento del reddito percepito nell’anno per le prestazioni di lavoro rese nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione rappresenti una franchigia, con la conseguenza che, in caso di superamento dello stesso, solo la parte eccedente il limite deve essere assoggettata a tassazione ordinaria.

Le liberalità in esame, assoggettate a imposta sostitutiva, hanno le seguenti caratteristiche:

  • sono escluse dalla retribuzione imponibile ai fini del calcolo dei contributi di previdenza e assistenza sociale e dei premi per l’assicurazione contro gli infortuni sul lavoro e le malattie professionali e non sono computate ai fini del calcolo del trattamento di fine rapporto;
  • rilevano in tutte le ipotesi in cui le vigenti disposizioni, per il riconoscimento della spettanza o per la determinazione, in favore del lavoratore, di deduzioni, detrazioni o benefìci a qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, facciano riferimento al possesso di requisiti reddituali.

Il superamento del limite reddituale di 50.000 euro di redditi di lavoro dipendente, previsto dal comma 62 per l’accesso al regime sostitutivo in esame, non rileva nell’anno in cui si percepiscono le mance, ma costituisce una causa ostativa alla tassazione agevolata delle predette mance conseguite nell’anno successivo.

Esempio proposto dall’Agenzia delle Entrate

Si supponga che un lavoratore, in possesso dei requisiti soggettivi sopra individuati, abbia conseguito:

  • nel 2022 redditi di lavoro dipendente (anche in settori diversi da quello turistico-alberghiero e della ristorazione) per un importo complessivo non superiore a 50.000 euro;
  • nel 2023 un reddito di lavoro dipendente maturato nel settore turistico pari a 45.000 euro, di cui 15.000 euro per mance, e un reddito di lavoro dipendente relativo a un settore diverso da quello turistico-alberghiero e della ristorazione pari a 10.000 euro.

In applicazione della norma in commento:

  • euro 11.250 sono tassati con imposta sostitutiva nella misura del 5 per cento (euro 45.000 x 0,25 = euro 11.250);
  • euro 3.750 sono assoggettati alle ordinarie disposizioni fiscali (euro 15.000 – euro 11.250 = euro 3.750).

Si precisa che il reddito di riferimento dell’anno 2023 nel caso sopra descritto, che rileva per l’applicazione della norma nell’anno 2024, è pari a euro 55.000, ossia la somma di tutti i redditi di lavoro dipendente percepiti nell’anno 2023, ivi incluse le mance tassate con imposta sostitutiva.

Ne consegue che, sempre con riferimento all’esempio sopra riportato, il lavoratore non potrà beneficiare dell’agevolazione in esame nell’anno 2024, avendo superato nell’anno d’imposta precedente, vale a dire il 2023, il limite reddituale normativamente previsto (euro 50.000).

Adempimenti del datore di lavoro e del lavoratore

Dal punto di vista operativo, l’imposta sostitutiva del 5% sulle somme deve essere applicata dal sostituto d’imposta, il quale sarà tenuto altresì a versare il relativo importo, utilizzando i codici tributo specificati con la Risoluzione del 17 marzo 2023, n. 16/E, e precisamente:

  • 1067 – Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sulle somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità – art. 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197;
  • 1605 – Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sulle somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità maturate in Sicilia e versata fuori regione – art. 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197;
  • 1917 – Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sulle somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità maturate in Sardegna e versata fuori regione – art. 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197;
  • 1918 – Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sulle somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità maturate in Valle d’Aosta e versata fuori regione – art. 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197;
  • 1306 – Imposta sostitutiva dell’IRPEF e delle addizionali regionali e comunali sulle somme destinate dai clienti ai lavoratori a titolo di liberalità versata in Sicilia, Sardegna e Valle d’Aosta e maturate fuori dalla regione in cui è effettuato il versamento – art. 1, commi da 58 a 62, della legge 29 dicembre 2022, n. 197.

Il datore di lavoro è tenuto a verificare il rispetto del limite di euro 50.000 di reddito di lavoro dipendente conseguito dal lavoratore, che deve essere riferito al precedente periodo d’imposta e includere tutti i rapporti di lavoro, anche quelli non rientranti nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione.

Inoltre, nell’applicare l’imposta sostitutiva, deve tener conto non solo delle mance corrisposte attraverso mezzi di pagamento elettronici, ma anche di quelle che i lavoratori ricevono in denaro.

Il sostituto d’imposta inoltre, se è stato l’unico datore di lavoro ad aver rilasciato la Certificazione Unica dei redditi per l’anno precedente, applica direttamente l’imposta sostitutiva, mentre, in caso contrario, l’applicazione dell’imposta sostitutiva avverrà a condizione che il lavoratore attesti per iscritto l’importo del reddito di lavoro dipendente conseguito nel medesimo anno precedente.

Nel caso in cui il datore di lavoro accerti successivamente all’erogazione delle mance che sussistono i presupposti richiesti per l’agevolazione, lo stesso può applicare l’imposta sostitutiva e recuperare le maggiori ritenute operate con la prima retribuzione utile, senza attendere le operazioni di conguaglio.

In sede di elaborazione della Certificazione Unica, il sostituto deve indicare separatamente sia le mance assoggettate a imposta ordinaria sia quelle assoggettate a imposta sostitutiva, nonché l’importo di quest’ultima trattenuto sulle somme erogate al lavoratore.

Dall’altro lato gli adempimenti del lavoratore sono i seguenti:

  • è tenuto a comunicare al sostituto d’imposta l’insussistenza del diritto ad avvalersi del regime sostitutivo nell’ipotesi in cui nell’anno precedente abbia conseguito redditi di lavoro dipendente d’importo superiore a 50.000 euro, ovviamente se conseguiti presso datori di lavoro diversi;
  • ai fini della verifica del rispetto del limite annuale delle mance agevolabili (pari al 25 per cento del reddito percepito nell’anno per le prestazioni di lavoro rese nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione), l’importo del reddito percepito per le prestazioni di lavoro rese nel settore turistico-alberghiero e della ristorazione presso altri datori di lavoro e delle eventuali mance assoggettate a imposta sostitutiva dagli stessi.

Il lavoratore, inoltre, può comunicare al proprio datore di lavoro l’eventuale rinuncia al regime agevolato.

In conseguenza della rinuncia espressa formulata dal lavoratore, l’intero ammontare delle somme in questione, erogate nel periodo d’imposta, concorre ordinariamente alla formazione del reddito di lavoro dipendente.

La tassazione ordinaria potrebbe infatti, in alcuni casi, rivelarsi più conveniente al lavoratore in quanto sulle somme sottoposte a imposta sostitutiva il lavoratore non potrebbe far valere deduzioni dal reddito o detrazioni d’imposta eventualmente spettanti.

In tal caso il sostituto deve comunque indicare separatamente nella Certificazione Unica le mance percepite dal lavoratore assoggettate a tassazione ordinaria e la parte di queste teoricamente assoggettabili a imposizione sostitutiva, per la quale l’agevolazione non sia stata applicata in ragione della rinuncia espressa del contribuente o per altre cause.

L’Agenzia delle Entrate ritiene che la rinuncia del lavoratore possa essere manifestata e acquisita dal datore di lavoro, senza particolari modalità operative, fermo restando l’obbligo della forma scritta.

In assenza della rinuncia scritta del prestatore di lavoro, atteso che il regime di tassazione sostitutiva è il regime naturale di tassazione delle mance, il sostituto d’imposta, se sussistono le condizioni previste dalla norma, procede ad applicare l’imposta sostitutiva.

Tuttavia, se il sostituto d’imposta rileva che la tassazione sostitutiva è meno vantaggiosa per il lavoratore, anche in assenza di rinuncia da parte di quest’ultimo, può applicare la tassazione ordinaria, portandone a conoscenza il lavoratore stesso.

Infine la circolare fornisce un’ulteriore informazione ai fini IVA per il datore di lavoro, e precisamente chiarisce che le somme elargite a titolo di liberalità dalla clientela della struttura turistico-alberghiera o di ristorazione a favore dei dipendenti rappresentano movimentazioni finanziarie fuori campo IVA e, pertanto, non incrementano il volume d’affari del datore di lavoro.

Nondimeno, atteso che la percezione e il riversamento delle mance per il tramite del datore di lavoro costituiscono, come detto, una mera movimentazione finanziaria, ai fini delle imposte dirette, le somme in esame non sono né ricavi né costi (per il personale) per il datore di lavoro.

Riferimenti:

  • Legge 29 dicembre 2022, n. 197, art. 1, commi da 58 a 62;
  • Legge 25 agosto 1991, n. 287, art. 5;
  • Ministero delle Finanze, circolare 23 dicembre 1997, n. 326/E;
  • Agenzia delle Entrate, circolare 29 agosto 2023, n. 26/E;
  • Agenzia delle Entrate, Ris. 17 marzo 2023, n. 16/E;
  • Agenzia delle Entrate, circolare 15 giugno 2016, n. 28/E;
  • Cass., sez. trib., ord. 30 settembre 2021, n. 26512;
  • Piattaforma Mysolution.